Distacco e prestito di personale: novità IVA dal 2025

L’Agenzia delle Entrate, con la circolare n. 5 del 16 maggio 2025, ha fornito istruzioni operative circa la verifica dei requisiti IVA (soggettivo, oggettivo e territoriale), in riferimento ai distacchi di personale e ad altre forme di messa disposizione dei dipendenti, quali la codatorialità e l’avvalimento.

Il D.L. 131/2024 (L. 166/2024) ha abrogato l’art. 8, c. 35, della L. 67/1988, adeguandosi alla sentenza Corte di Giustizia UE, causa C-94/19, che impone l’assoggettamento a IVA anche quando il distacco avviene con rimborso puro dei costi. 

L’intervento mira a uniformare la disciplina interna ai principi comunitari.

Si ricorda che, in base alle previsioni di cui all’articolo 30 del decreto legislativo 10 settembre 2003, n. 276, si ha distacco o prestito di personale quando:

– Un datore di lavoro (di seguito anche “distaccante”) mette a disposizione temporaneamente, a favore di un altro soggetto (di seguito anche “distaccatario”), uno o più lavoratori per l’esecuzione di una determinata attività lavorativa;

– Tale datore di lavoro rimane comunque responsabile del trattamento economico e normativo a favore del lavoratore;

• L’operazione è posta in essere dal distaccante con la finalità di soddisfare un proprio interesse;
• Solitamente il soggetto distaccatario appartiene allo stesso gruppo societario oppure alla stessa rete di impresa del distaccante.

Ciò premesso, l’operazione di distacco o prestito di personale in argomento, per effetto della novella normativa, risulta essere rilevante ai fini dell’IVA al ricorrere dei requisiti soggettivi,

oggettivi e territoriali normativamente previsti, di seguito richiamati.

I distacchi o prestiti di personale saranno soggetti a IVA anche se non lucrativi, purché esista un corrispettivo e ricorrano i requisiti soggettivo, oggettivo e territoriale.

In particolare:

· Requisito soggettivo: deve trattarsi di un soggetto passivo IVA (impresa, lavoratore autonomo o ente non commerciale che agisce in ambito commerciale);

In primo luogo si osserva che, laddove il datore di lavoro svolga in via esclusiva o prevalente attività d’impresa, o di lavoro autonomo, il requisito soggettivo, ai fini dell’assoggettamento a IVA dell’operazione di distacco di personale, deve ritenersi, in ogni caso, soddisfatto, attesa la natura di soggetto passivo IVA dello stesso.

Analogamente, laddove il datore di lavoro sia un ente non commerciale che svolge, tuttavia, in via non prevalente, anche attività d’impresa e l’operazione di distacco di personale venga effettuata nell’ambito di tale ultima attività, il presupposto soggettivo per l’applicazione dell’imposta deve ritenersi sussistente.

Nel caso in cui il datore di lavoro distaccante sia un ente non commerciale, si rammenta che si considerano effettuate nell’esercizio di imprese le sole operazioni effettuate nell’esercizio di attività commerciali o agricole.

In sintesi, pertanto, si osserva che, qualora il personale distaccato sia afferente all’attività di impresa svolta dall’ente non commerciale, il requisito soggettivo è da ritenersi implicitamente integrato.

Nel caso in cui, invece, l’operazione di distacco sia effettuata dagli enti non commerciali nell’ambito di attività diverse da quelle d’impresa – non essendo, in tal circostanza, il datore di lavoro distaccante un soggetto che opera in qualità di soggetto passivo IVA – l’operazione è da ritenersi fuori dal campo di applicazione dell’imposta, sempreché, come detto, il distacco o il prestito di personale sia effettuato dall’ente in assenza di una organizzazione in forma d’impresa finalizzata all’erogazione del servizio di prestito di personale.

· Requisito oggettivo: il distacco è imponibile se vi è un corrispettivo, anche se pari o inferiore al costo sostenuto. Non rileva il margine di profitto.

Nello specifico sussiste il nesso diretto tra il distacco o prestito di personale, da un lato, e il pagamento del corrispettivo, dall’altro, quando le due prestazioni si condizionano reciprocamente;

Cale a dire che l’una è effettuata solo a condizione che lo sia anche l’altra, e viceversa.

In merito al corrispettivo, si precisa che – diversamente dalla somministrazione di manodopera a termine, per la quale continua ad applicarsi la specifica disciplina di cui all’articolo 26-bis della legge 24 giugno 1997, n. 19624 – l’intero ammontare dello stesso costituisce la base imponibile di cui all’articolo 13 del decreto IVA , inclusa l’eventuale quota imputata al rimborso dei costi sostenuti per il personale distaccato. 

Qualora il personale, per esigenze produttive della distaccante, fosse, invece, distaccato (o prestato) presso altra impresa, utilizzatrice dello stesso, senza che per l’operazione sia previsto uno specifico corrispettivo – neanche il rimborso, seppur parziale, del costo sostenuto dal datore di lavoro per il personale distaccato l’operazione effettuata a titolo gratuito nell’interesse d’impresa della distaccante è da ritenersi fuori dal campo di applicazione dell’IVA per mancanza del presupposto oggettivo, in quanto non qualificabile come prestazione di servizi “a titolo oneroso”.

Requisito territoriale: rileva la sede del distaccatario se soggetto passivo o del distaccante se il distaccatario è un privato residente in UE. Le prestazioni a privati extra-UE non sono territorialmente rilevanti ai fini IVA.

Diversamente, operazioni gratuite o senza corrispettivo effettivo (es. tra enti no-profit senza scopo commerciale) restano fuori campo IVA.

L’operazione di distacco si considera effettuata nel territorio dello Stato quando è eseguita: – a favore di un distaccatario soggetto passivo IVA stabilito in Italia, qualunque sia lo Stato di stabilimento del soggetto prestatore/distaccante; oppure – da un prestatore/distaccante soggettopassivo IVA stabilito in Italia, a favore di un committente/distaccatario non soggetto passivo IVA, domiciliato o residente nel territorio dell’Unione europea.

Non è invece soggetto all’IVA il distacco di personale effettuato nei confronti di un committente/distaccatario, non soggetto passivo, domiciliato o residente fuori dell’Unione europea, anche qualora il prestatore/distaccante sia un soggetto passivo IVA stabilito in Italia.

Ai fini della territorialità IVA, in nessun caso assume rilevanza il luogo di svolgimento della prestazione lavorativa del personale distaccato che, pertanto, può anche coincidere con la sede di lavoro del distaccante.

Le nuove regole si applicano ai contratti stipulati o rinnovati a partire dal 1° gennaio 2025.

Le modifiche non hanno efficacia retroattiva. Sono salvi i comportamenti pregressi conformi alla vecchia normativa o alla sentenza UE C-94/19, purché non oggetto di accertamento definitivo.

L’IVA si applica solo ai nuovi contratti o rinnovi (anche taciti) conclusi dal 2025.

Si forniscono, infine, alcune istruzioni operative concernenti la rilevanza ai fini dell’IVA di altre forme di messa a disposizione di personale, diverse dal distacco o prestito di personale.

Codatorialità L’articolo 30, comma 4-ter37 , del d.lgs. n. 276 del 2003 stabilisce che le imprese che sottoscrivono il contratto di rete (cosiddette imprese “retiste”), al fine di eseguire il programma comune di rete, possono eventualmente ricorrere, in alternativa al distacco di personale, alla codatorialità.

Il regime della codatorialità comporta, tuttavia, effetti giuridici diversi da quelli del distacco di personale, in quanto caratterizzato dai seguenti elementi:

– Strutturazione della parte datoriale del rapporto di lavoro in termini di “parte soggettivamente complessa” , in quanto – pur essendo gli adempimenti riguardanti la gestione del rapporto di lavoro e gli oneri amministrativi formalmente riservati a un’unica impresa;

– Il ruolo sostanziale di datore di lavoro nei confronti dei lavoratori coinvolti è assunto da tutte le imprese retiste aderenti al regime;

– utilizzazione, da parte delle imprese della rete, della prestazione lavorativa di uno o più dipendenti con le regole stabilite nel contratto di rete, ossia le cosiddette “regole di ingaggio”;

sussistenza, in capo alle imprese retiste codatrici, del regime di corresponsabilità di cui all’articolo 1294 del codice civile, sul piano retributivo, previdenziale e assicurativo.

In considerazione della qualità di datore di lavoro assunta da ciascuna impresa retista aderente alla codatorialità e del conseguente regime di responsabilità solidale tra le stesse previsto, ciascuna di tali imprese resta responsabile del pagamento degli oneri legati all’utilizzo del singolo lavoratore,

come la retribuzione e i relativi versamenti previdenziali.

Il pagamento “per intero” effettuato da una delle imprese retiste aderenti, pertanto, legittima la medesima impresa all’esercizio dell’azione di regresso nei confronti delle altre imprese retistecodatrici, al fine di ottenere il rimborso della parte degli oneri legati all’utilizzo del lavoratore dipendente in favore delle altre imprese retiste.

Nella misura in cui l’ammontare di tali oneri sia addebitato pro-quota alle altre imprese codatrici in funzione dell’utilizzo dei lavoratori ad esse direttamente e analiticamente imputabile, il pagamento di tali “addebiti” costituisce una mera cessione di denaro non rilevante ai fini dell’IVA ai sensi dell’articolo 2, terzo comma, lettera a), del decreto IVA. 

Qualora, infatti, l’ammontare complessivo di tali riaddebiti copra il mero sostenimento del costo del personale oggetto di codatorialità, senza alcuna remunerazione aggiuntiva, ciascuna delle imprese retiste in regime di codatorialità è posta, di fatto, nella medesima situazione in cui si sarebbe trovata se avesse assunto in via autonoma il lavoratore dipendente, fattispecie che, di per sé, non risulta rilevante ai fini dell’IVA.

L’avvalimento è definito come «il contratto con il quale una o più imprese ausiliarie si obbligano a mettere a disposizione di un operatore economico che concorre in una procedura di gara dotazioni tecniche e risorse umane e strumentali per tutta la durata dell’appalto».

Nel definire i suoi elementi essenziali, la medesima disposizione stabilisce, inoltre, che il contratto di avvalimento: – è concluso in forma scritta a pena di nullità; – indica, in maniera specifica, le risorse messe a disposizione dell’operatore economico avvalente (incluso, pertanto, il personale oggetto di avvalimento); è normalmente oneroso, salvo i casi in cui l’avvalimento risponda anche a un interesse dell’impresa ausiliaria avvalsa; – può essere concluso a prescindere dalla natura

giuridica dei legami tra l’operatore economico avvalente e l’impresa ausiliaria avvalsa.

Alla luce di quanto sopra evidenziato si ritiene, pertanto, che anche la messa a disposizione di personale per mezzo del richiamato contratto di avvalimento – se effettuata a titolo oneroso, nei termini sopra richiamati – costituisca una prestazione di servizi rilevante ai fini dell’IVA, sempreché ricorrano congiuntamente anche i requisiti soggettivo (in capo all’impresa ausiliaria avvalsa) e territoriale, con riferimento al prestito e al distacco di personale.